4. Reglas especiales. Gestión del impuesto

4.1 Reglas especiales

De las muchas especialidades que presenta el ISD (renuncia a la herencia, sustituciones fideicomisarias, particiones y excesos de adjudicaciones, entre otras) hacemos referencia a continuación a dos casos muy habituales en la práctica del impuesto.

4.1.1 Acumulación de donaciones

Con el objeto de evitar que se eluda la progresividad del impuesto fraccionando en el tiempo las transmisiones, las donaciones y demás transmisiones inter vivos equiparables que se otorguen por un mismo donante a un mismo donatario dentro del plazo de tres años, a contar desde la fecha de cada una, se considerarán como una sola transmisión a los efectos de la liquidación del impuesto. Para determinar la cuota tributaria se aplicará, al valor de los bienes y derechos actualmente transmitidos, el tipo medio correspondiente a la base liquidable teórica del total de las adquisiciones acumuladas.

Lo dispuesto anteriormente, a efectos de la determinación de la cuota tributaria, será igualmente aplicable a las donaciones y demás transmisiones inter vivos equiparables acumulables a la sucesión que se cause por el donante a favor del donatario, siempre que el plazo que medie entre ésta y aquéllas no exceda de cuatro años. A estos efectos se entenderá por base liquidable teórica del total de las adquisiciones acumuladas la suma de las bases liquidables de las donaciones anteriores y la de la adquisición actual.

4.1.2 Donación de bienes comunes de la sociedad conyugal

Es una operación muy habitual en la práctica, y si bien, dada la progresividad de la tarifa del impuesto es más conveniente fiscalmente la existencia de dos donaciones, según el reglamento del impuesto, en la donación de bienes comunes de la sociedad conyugal existe una sola donación. No obstante lo anterior, el Tribunal Supremo entiende que existen dos donaciones.

4.2 Gestión del impuesto

4.2.1 Sistemas de liquidación del impuesto

Los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar una declaración tributaria, comprensiva de los hechos imponibles a que se refiere el impuesto. No obstante lo anterior, podrán optar por presentar una autoliquidación, en cuyo caso deberán practicar las operaciones necesarias para determinar el importe de la deuda tributaria y acompañar el documento o declaración en el que se contenga o se constate el hecho imponible.

En relación a la presentación de autoliquidación en el impuesto, el legislador estatal lo ha establecido con carácter obligatorio desde 1 de enero de 2004 en las Comunidades Autónomas de Andalucía, Castilla y León y región de Murcia y desde el 20 de noviembre de 2005 se ha extendido a las Comunidades de Galicia y Aragón. La implantación de la obligatoriedad de la autoliquidación para el resto de las Comunidades Autónomas será establecida por el Estado a medida en que las Comunidades Autónomas vayan estableciendo un servicio de asistencia al contribuyente para cumplimentar dicha autoliquidación.

La competencia para la gestión y liquidación del impuesto corresponderá a las delegaciones y administraciones de Hacienda o, en su caso, a las oficinas con análogas funciones de las Comunidades Autónomas que tengan cedida la gestión del tributo.

4.2.2 Plazos de presentación

Los documentos o declaraciones, se presentarán en los siguientes plazos:

Cuando se trate de adquisiciones por causa de muerte, incluidas las de los beneficiarios de contratos de seguro de vida, en el de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento, día de devengo del Impuesto. El mismo plazo será aplicable a las adquisiciones del usufructo pendientes del fallecimiento del usufructuario, aunque la desmembración del dominio se hubiese realizado por acto inter vivos.

En los demás supuestos (por ejemplo en una donación), en el de 30 días hábiles, a contar desde el siguiente a aquel en que se cause el acto o contrato. No obstante, algunas Comunidades Autónomas, en uso de sus competencias normativas, han aprobado un plazo distinto. Así por ejemplo, en Cataluña se ha establecido un plazo de un mes a contar desde la fecha del acto o contrato. En caso de adquisiciones por causa de muerte, cabe una prorroga de seis meses más, debiendo solicitarse dentro de los cinco primeros meses del plazo de presentación, pero devengará intereses de demora.

Por último, cuando se promueva litigio o juicio voluntario de testamentaría, se interrumpirán los plazos establecidos para la presentación de los documentos y declaraciones, empezando a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquel en que sea firme la resolución definitiva que ponga término al procedimiento judicial.

4.2.3 Pago

Si bien existen supuestos especiales de aplazamiento y fraccionamiento de pago, debemos mencionar que el sujeto pasivo podrá hacer uso del mecanismo de la solicitud de disposición de bienes de la herencia, consistente en solicitar a los intermediarios financieros, entidades de seguros o mediadores en la transmisión de títulos valores la disposición de depósitos, garantías, cuentas corrientes, seguros o títulos valores, que figuraban a nombre del causante con el fin de abonar el impuesto sobre sucesiones. De esta manera se consigue pagar el impuesto con dinero de la herencia y se evita satisfacer el mismo con dinero de los propios causahabientes.

4.2.4 Obligaciones formales

La obligación principal es presentar una declaración tributaria, o por el contrario, autoliquidar el impuesto (modelos 650 para adquisiciones mortis causa y modelo 651 para las donaciones).

Además, para liquidar el ISD, en la modalidad sucesiones, no es necesario hacer una escritura pública de aceptación y adjudicación de herencia. Basta para liquidar el impuesto con hacer referencia en un papel común a la persona fallecida (certificado del Registro Civil del fallecimiento), al testamento o a que no existe (aportación del certificado de actos de última voluntad), una relación de los herederos o legatarios, de los bienes, derechos y deudas del fallecido y su valoración a efectos fiscales. En caso de autoliquidación del impuesto se acompañará el impreso oficial correspondiente donde se calculará la cuota a ingresar.