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APUNTES FISCALES Novedades fiscales
del cuarto trimestre del año 2000 Miguel Pérez
de Ayala Así, en primer lugar y en lo que respecta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se prevé la exención de las indemnizaciones recibidas como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en las cuantías legal o judicialmente reconocidas, y las indemnizaciones derivadas de contratos de seguro, hasta la cuantía resultante de aplicar para el daño sufrido los baremos previstos por la Ley de Ordenación y Supervisión de los Seguros Privados. Igualmente, se prevé la no obligación de declarar, para aquel sujeto que obtenga en concepto de rendimientos de Letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de V.P.O. la cantidad de 100.000 pts. al año; esta no obligación se extiende también para la obtención conjunta de rentas de trabajo, capital, actividades profesionales y ganancias de patrimonio, no superior a 100.000 pts. Se eleva el límite de rentas percibidas por más de un pagador a 1.300.000 pts., cuando antes estaba en 1.250.000 pts. En lo que respecta al Impuesto sobre Sociedades, es de resaltar la limitación que se establece para la aplicación del régimen especial de fusiones y escisiones, al exigir que en la escisión parcial, el activo de la sociedad que se escinda constituya una rama de actividad, aspecto éste que hasta ahora no venía regulado y que fue aprovechado por muchos contribuyentes. En esta misma línea de actuación, se modifica la ya famosa cláusula antifraude del mismo Art. 110 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y ya no se habla de "realización principalmente con fines de fraude o evasión fiscal", sino "que las operaciones realizadas tengan como principal objetivo, o como uno de los principales objetivos, el fraude o la evasión fiscal", presumiendo que tal circunstancia se produce cuando no se efectúe por motivos económicos válidos, sino con la finalidad de conseguir una ventaja fiscal. Tal redacción puede parecer más restrictiva, pero sin embargo básicamente consiste en una transposición de la cláusula antifraude que incorporaba la Directiva en la que se basa el régimen especial de fusiones, por lo que entendemos no debe suponer sino una mayor cautela para evitar operaciones fraudulentas. Seguimos entendiendo, como ya ha hecho algún autor, que la única prohibición de aplicación de este régimen se dará en aquellos casos en los cuales, por ejemplo, la operación se realice únicamente con la finalidad de aprovechar las pérdidas a compensar de la sociedad fusionada o escindida. En el ámbito del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, se prevé la exención del gravamen por actos jurídicos documentados de la cancelación de hipotecas de cualquier clase, en lo que se refiere al gravamen gradual. En segundo lugar, es necesario destacar, la conversión del ya comentado Real Decreto Ley 3/2000, de 23 de junio, en Ley. Como ya dijimos en su momento, este Real Decreto Ley se decidió tramitar mediante Ley, pero con enmiendas de todos los partidos políticos; y ello es precisamente, lo que ha llevado a que se vaya a aprobar una Ley recogiendo tal Real Decreto, con importantes modificaciones que son las que ahora debemos comentar. Así, se prevé una nueva deducción para el Impuesto sobre Sociedades (con efectos, como todas las normas relativas a este Impuesto, para los períodos impositivos iniciados a partir del 24 de junio, es decir, normalmente para el año 2.001), consistente en los gastos efectuados por la entidad con la finalidad de habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías, incluyendo dentro de dichos gastos los derivados de la entrega gratuita o a precios rebajados o concesión de préstamos, para la adquisición de equipos y terminales para acceder a Internet. Hay que tener en cuenta, que estos gastos tendrán la consideración de gastos de formación profesional y además no determinarán la obtención de un rendimiento de trabajo para el empleado. En el mismo ámbito del Impuesto sobre Sociedades, se prevé una exención para evitar la doble imposición económica internacional sobre dividendos y rentas de fuente extranjera, derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, siempre que concurran las circunstancias necesarias ya establecidas en su momento (participación durante un año de un 5%, gravamen de la entidad participada por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica, y origen de los beneficios que dan lugar a la plusvalía, derivados de la realización de actividades empresariales en el extranjero). Esta exención será lógicamente incompatible con el régimen especial de fusiones y escisiones de la propia Ley del Impuesto sobre Sociedades. En el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se prevé la posibilidad de aportación a planes de pensiones de carácter conjunto, con el límite máximo de 300.000 pts., básicamente en el supuesto en el que el cónyuge no obtenga rendimientos netos del trabajo ni de actividades económicas, o los obtenga en una cuantía inferior a 1.200.000 pts., entendiendo que dicha transmisión no quedará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En este mismo Impuesto sobre la Renta, se establece una medida necesaria, puesto que estaba devengando en los casos de fallecimiento un rendimiento en concepto de Letras del Tesoro a satisfacer por los herederos. Así, se estimará que no existe tal rendimiento en las transmisiones lucrativas por causa de muerte del tenedor de tal producto. En lo que respecta a la distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones, con efectos desde el 1 de enero de 2.001, se establece que éstas no tributarán en concepto de incremento de patrimonio, sino de rendimiento de capital mobiliario, siempre que el importe de la prima distribuida supere el valor de adquisición de las acciones afectadas. En tal distribución no existirá la obligación de practicar la retención correspondiente. Por último, en este ámbito se establece las medidas relativas al sistema de pagos a cuenta, que recoge la normativa que ya había sido adoptada tras las famosas Sentencias del Tribunal Supremo, anulatorias de diversos preceptos del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido, se establece la exclusión, a los efectos del cálculo del prorrateo, de las subvenciones percibidas por los Centros Especiales de Empleo, el FEOGA o las concedidas con la finalidad de financiar gastos de realización de actividades de investigación, desarrollo o innovación tecnológica. Por último, en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se viene a paliar una grave quiebra que se estaba produciendo en aquellos casos en los cuales en el caudal relicto se incluyera un seguro colectivo percibido por los herederos, no en forma de capital, sino en forma de renta; pues bien, en estos supuestos ya no será necesario tributar en el momento del fallecimiento por todo el seguro, sino que se podrá fraccionar el pago del impuesto correspondiente, en el número de años en los que se perciba la pensión, sin ningún tipo de caución o intereses. Es importante reseñar, una reciente Resolución de la Dirección General de Tributos, de 11 de octubre de 2000, que tras largos años de aplicación incorrecta del Derecho Comunitario en el ámbito del IVA, viene a arreglar la situación; consiste básicamente en que un sujeto pasivo puede deducirse todas aquellas cuotas soportadas por este concepto, con anterioridad al inicio de la actividad, cuotas que básicamente consistirán en la realización de los trabajos preparatorios. Como decimos, esta medida ha venido forzada por multitud de jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, la última de las cuales la comentábamos en el número anterior. Como última medida legislativa, hay que reseñar el Real Decreto Ley 10/2000, de 6 de octubre, de medidas urgentes de apoyo a los sectores agrario, pesquero y del transporte, motivado especialmente por el alza del precio del gasóleo, y que tiene efectos importantes tanto en el Impuesto sobre el Valor Añadido, como en el Impuesto sobre Sociedades, e incluso en el ámbito laboral. Ya analizando la jurisprudencia de nuestros Tribunales de Justicia nos encontramos con dos pronunciamientos del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía sobre un tema que hasta ahora viene siendo muy conflictivo cual es la comprobación de valores. En este ámbito nos encontramos en la práctica con la circunstancia siguiente muy común: se realiza un hecho imponible sometido al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, por tanto una transmisión onerosa o lucrativa, y se realiza la liquidación correspondiente con arreglo a un valor; la Administración transcurrido un determinado periodo de tiempo procede a comprobar ese valor y realiza un expediente de comprobación, una tasación sin ningún fundamento o con cualquier otro defecto de carácter formal como puede ser la falta de titulación de la persona que lo realiza, etc., etc., pero básicamente nos encontramos con el defecto de falta de motivación. Pues bien, los sujetos pasivos recurren, como no puede ser de otra manera, esta comprobación y básicamente los Tribunales Regionales suelen dar la razón en este sentido, anulan la comprobación y la Administración procede a realizar otra nueva, pudiéndose producir la circunstancia de que se vuelvan a cometer los mismos fallos, se vuelva a anular por el tribunal y la Administración hasta que acierte con la motivación o con los requisitos exigidos siga haciendo comprobación de valores, con el perjuicio que se produce para el contribuyente en relación a los intereses de demora que siguen corriendo desde el primer momento. Pues bien, ante esta situación ya algún pronunciamiento antiguo del Tribunal Superior de Justicia de Valencia vino a entender que la Administración no tiene un permanente derecho de comprobación del valor declarado por el contribuyente y por tanto que, anulada una comprobación, debía la Administración sujetarse al valor declarado por el sujeto pasivo. Este pronunciamiento que lógicamente tiene mucha importancia sin embargo no ha tenido prácticamente eco en la jurisprudencia de los tribunales menores de otras comunidades autónomas. Pues bien, repito, ahora nos encontramos con dos pronunciamientos del Tribunal de Andalucía que pueden suponer una importante novedad sobre todo si efectivamente son seguidos por otros tribunales o por otras comunidades autónomas. En el primero de ellos, de fecha 20 de enero de este año 2000, se viene a decir que si un Tribunal Regional anula una comprobación de valor por falta de motivación, como es este supuesto, sin ningún otro pronunciamiento y por tanto no mandando realizar una nueva, en este caso decimos la Administración no puede proceder a realizar una comprobación de valor nueva, con el efecto definitivo que al final tiene que estar al valor declarado por el sujeto pasivo. En este caso, la Administración había procedido a realizar una nueva comprobación de valor y el Tribunal no entra sobre los defectos o no defectos de esta nueva comprobación, ya que viene a sostener que es nula porque no podía realizar una nueva; importante pronunciamiento, decimos, en este sentido. La siguiente sentencia que queremos comentar va también por estos linderos y es del propio Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 24 de enero, tres días después aunque con un distinto Ponente. En este caso viene a entender, referido a una comprobación de valor, aunque sus consecuencias son muy importantes y extrapolables a cualquier otra actuación administrativa, que si se realiza una comprobación de valor o una liquidación paralela por parte de la Administración o cualquier acto y esta actuación es anulada por cualquier decisión, bien de la Administración, bien de un tribunal, esta liquidación no interrumpe la prescripción; es decir, si una determinada persona transmite, vamos a introducirnos en el ámbito de la compraventa, un bien, se realiza una comprobación de valor dos años después, se recurre esa comprobación de valor y es anulada por el TEAR, si a consecuencia de esta nuevo fallo se vuelve a girar otra nueva comprobación más de cuatro años después de la fecha del devengo del impuesto, en este caso, al no haberse interrumpido la prescripción por la originaria comprobación que ha sido anulada, estaríamos ante una actuación prescrita por parte de la Administración, que se quedaría así sin poder girar esta comprobación y por tanto sin ejercitar su derecho de comprobación de los hechos imponibles. Este pronunciamiento es importante por el hecho de que hasta ahora la línea jurisprudencial en este sentido venía a decir lo contrario, es decir, sólo los actos nulos no interrumpen la prescripción, pero los actos anulables o anulados sin embargo sí que la interrumpen y básicamente en el ámbito de la comprobación de valor una liquidación anulada por falta de forma sí que conllevaba la interrupción de la prescripción y si la Administración giraba una nueva, tal y como venía haciendo, no tenía límite temporal; pues bien, como decimos, si esta doctrina es admitida y es escuchada por otros tribunales y es aplicada, se estará dando un gran paso en este sentido. Información proporcionada por: DINATOS
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